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租赁业务的税务问题探讨

发布时间:2020-10-31

“租赁”业务,在我国会计学上还算“新兴”事务,涉及的税收问题也不是很明确和完善,所以我们只得通过现有的税法文件去“推敲”,本文只表达笔者的一点看法,具体涉税情况,还由主管税务机关决定。
“租赁”一词,从《说文解字》中可知其原始含义,“租”,从禾,田赋也,所以是从“承租人”的角度来说的,“赁”,从贝(古钞票),庸也,是从“出租人”角度来说的;本文就是旨在研究承租人和出租人关于租赁的税收问题。
一、经营租赁
1、承租方
⑴、方式一:按年签订租赁合同
①、会计处理:
A、不跨年
借:相应科目(制造费用、管理费用、销售费用、在建工程)
    贷:银行存款/其他应付款
B、跨年
借:其他应收款——待摊费用(新准则下无待摊费用一级科目)
    贷:银行存款/其他应付款
借:相应科目(制造费用、管理费用、销售费用、在建工程)
    贷:其他应收款——待摊费用(按月摊销)
②、税收处理
只要取得正规发票并付款,便无调整事项。
⑵、方式二:一次性签订租赁合同
①、会计处理:
总体原则在所有租赁期内均摊(包括免租期)。
例如,某企业租赁另一企业机器设备,租期三年,第一年初预付30,000元,第一年末付30,000元,第二年末付40,000元,第三年末付50,000元。
每年应摊租金=(30,000+30,000+40,000+50,000)÷3=50,000元
第一年初
借:长期待摊费用               30,000
    贷:银行存款                        30,000
第一年末
借:制造费用                   50,000
    贷:银行存款                      30,000
        长期待摊费用                  20,000
第二年末
借:制造费用                   50,000
    贷:银行存款                      40,000
        长期待摊费用                  10,000
第三年末
借:制造费用                   50,000
    贷:银行存款                      50,000
可见,如果仅按照付多少便进入费用多少,是不对的。
②、税收处理
在当年作出会计差错更正后,便无纳税调整。

2、出租方
⑴、方式一:按年签订租赁合同
①、会计处理:
A、不跨年
借:银行存款
    贷:其他业务收入/主营业务收入
借:营业税金及附加
    贷:应交税费——应交营业税
                ——城建税
                ——教育费及附加
B、跨年
借:银行存款
    贷:应收账款/其他应收款——待摊费用
借:营业税金及附加(按照开票金额,即收款全额计算)
    贷:应交税费——应交营业税
                ——城建税
                ——教育费及附加
借:应收账款/其他应收款——待摊费用(每年)
    贷:主营业务收入/其他业务收入
②、税收处理
流转税要按照开票金额、一般是一次收到租金来计算,所得税遵从会计处理。
⑵、方式二:一次性签订租赁合同
①、会计处理:
总体原则在所有租赁期内均摊(包括免租期)。
沿用上例:
每年应摊租金=(30,000+30,000+40,000+50,000)÷3=50,000元
第一年初
借:银行存款                           30,000
    贷:应收账款/其他应收款——待摊费用      30,000
第一年末
借:银行存款                           30,000
    应收账款/其他应收款——待摊费用     20,000
    贷:主营业务收入/其他业务收入             50,000
第二年末
借:银行存款                           40,000
    应收账款/其他应收款——待摊费用     10,000
    贷:主营业务收入/其他业务收入             50,000
第三年末
借:银行存款                           50,000
    贷:主营业务收入/其他业务收入            50,000
每年流转税
借:营业税金及附加(按照开票金额,即收款全额计算)
    贷:应交税费——应交营业税
                ——城建税
                ——教育费及附加
②、税收处理
可见,流转税仍按开票金额处理,而收入则要均摊,否则,先会计差错更正,所得税便无需调整了。
另外,经营租赁业务应按照合同金额的0.1%缴纳印花税。

二、融资租赁
1、税收规定:
⑴、出租方:
①、流转税
第一步,如果出租方有中国人民银行或者商务部的批准资质的,按照金融保险业(3%)缴纳营业税(差额);
第二步,如果出租方没有相应资质,但租赁物所有权最终发生转移的,缴纳增值税(按一般人或小规模),相当于分期收款销售商品;
第三步,如果出租方没有相应资质,但租赁物所有权最终没有发生转移的,缴纳营业税(5%),相当于租赁业务;
第四步,如果出租方没有相应资质,但该企业是吉林省的汽车行业,则还是缴纳营业税(5%),相当于租赁业务;
第五步,留给其他省份的同仁做研究。
②、所得税
与正确的会计处理一致。
③印花税
第一步,如果按照融资租赁处理,按照借款合同处理(0.00005%);
第二步,如果按照分期收款销售商品处理,按照购销合同处理(0.0003%)。
适用有关文件:《财政部 国家税务总局关于融资租赁业营业税计税营业额问题的通知》(财税字〔1999〕183号),《国家税务局关于对借款合同贴花问题的具体规定》((1988)国税地字第30号),《国家税务总局关于融资租赁业务征收流转税问题的补充通知》(国税函〔2000〕909号),《国家税务总局关于融资租赁业务征收流转税问题的通知》(国税函〔2000〕514号),《商务部 国家税务总局关于从事融资租赁业务有关问题的通知》(商建发〔2004〕560号),《商务部 国家税务总局关于加强内资融资租赁试点监管工作的通知》(商建发〔2006〕160号),《吉林省地方税务局关于出租汽车公司征收营业税问题的通知》(吉地税流字〔1999〕113号)。    
⑵、承租方
①、按照税法规定提取的折旧、可以税前扣除,否则需要纳税调整,应付的融资租赁款不能在所得税前扣除;
②、印花税与出租方相同处理;
③、如果存在承租方担保余值,则需要特殊调整折旧额;
④、如果合同利率、内含报酬率、约定利率等均高于同期银行贷款利率,也不需要纳税调整,因为折现率过高,则资产现值必然减少、即折旧费用减少;
⑤、未确认融资费用转入财务费用时,可以全额税前扣除;
⑥、如果取得了增值税专用发票,且租赁物属于增值税应税项目,可以抵扣进项税额,否则,不能抵扣进项税额。
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十八条第三款规定:融资租入的固定资产,以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础,租赁合同未约定付款总额的,以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础。
 这里的租赁付款总额,其实是个终值的概念,是税法的简单表述。
租赁资产会计入账价值=最低租赁付款额现值与公允价值较小者+相关费用=(租金+承租人担保余值(或者优惠购买权))与公允价值较小者+相关费用
租赁资产计税基础=合同约定付款总额+相关费用=最低租赁付款额现值或者公允价值+未确认的融资费用+或有租金+相关费用=(租金+承租人担保余值(或者优惠购买权))或公允价值+未确认的融资费用+或有租金+相关费用
可见,二者是总体一致的,只不过会计上是出于谨慎原则,或有租金是单独在发生时处理的,相关费用是通过折旧体现的,未确认的融资费用是逐步结转为财务费用的。
但需要注意的是:
A、资产负债表债务法所得税会计处理,最好不要简单的用计税基础去比较入账价值,因为计税基础里德或有租金存在不确定性,也就是说,就简单的,使用资产的入账价值,按照税法规定提取折旧与按照会计规定提取的折旧做纳税调整,未确认的融资费用不需要做纳税调整,或有租金也不做纳税调整,但应取得相应发票;
B、当优惠购买权或承租人担保余值的实现与开始时估计的金额不一致,或者没有实现、或者出现其他情况的,都要做出税法调整。